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La creación de una jurisdicción fiscal en España – Reflexiones previas

1. Soy un recién llegado al “universo tributario”. Si hago abstracción de mi condición de sujeto pasivo de numerosos impuestos, diferentes tasas y variadas exacciones, fiscales y parafiscales, de mis estudios universitarios y de los temas que hice carne de mi carne en la oposiciones de acceso a la Carrera Judicial y de especialista en el orden jurisdiccional contencioso-administrativo, mi primer contacto con la potestad que enmarca el artículo 31 de la Constitución se produjo lejos de casa, en Luxemburgo.

2. Allí, prestando servicios en el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (entonces de las Comunidades Europeas), aprendí que esa potestad puede quedar embridada por un ordenamiento jurídico transnacional, no sólo en cuanto se refiere a la imposición indirecta sino también, y de manera muy significativa, a la directa.

3. Medio año en la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, donde me uní a un excelente grupo de magistrados, y cinco en la misma Sección de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, en la que me aguanta otro ramillete de excelsos jueces, completan mi “formación tributarista”.

4. He aquí, pues, a un advenedizo, y pese a esta condición o tal vez debido a ella, soy un ferviente defensor de la especialización de los jueces que controlamos los productos de las administraciones tributarias ex artículo 106.1 de la Constitución Española y que, por ello, estamos llamados a tutelar los derechos de los ciudadanos frente a las haciendas públicas, si bien no creo necesaria su separación del tronco común del derecho público ni la creación de una específica jurisdicción fiscal, escindida de la contencioso-administrativa.

5. Y para justificar mi posición, intentaré destacar las tres singularidades del contencioso-tributario que más llaman la atención a un recién llegado:

6. En primer lugar, el número elevado de asuntos en los que el debate es puramente formal, limitándose a los aspectos adjetivos o a las condiciones de ejercicio de la potestad, sin analizar la corrección sustancial del acto administrativo que es su resultado (caducidades, prescripciones, motivaciones, etc.)

7. Tengo para mí que este orbitar por los espacios exteriores sin tomar tierra tiene algo que ver con la falta de preparación para aprehender en su justa medida el sustrato económico y contable sobre el que se asienta la decisión jurídico-tributaria de las administraciones públicas. Déficit éste que no solo aqueja a quienes estamos llamados a adoptar la decisión final, sino a la mayoría de los actores que intervienen en las distintas fases del contencioso-tributario. Nos es más familiar, está más cerca de los parámetros de nuestra formación jurídica, el estudio de la competencia del órgano, la fijación de los plazos de ejercicio de la potestad o el control de la motivación de la decisión que, por ejemplo, el análisis de intrincadas operaciones de ingeniería financiera para decidir si concurren en su puesta en marcha motivos económicos válidos.

8. Esta realidad ha roto el equilibrio en el debate, y a veces en la decisión, durante los últimos tiempos en determinada franja del contencioso-tributario, debido a que, uno de los actores, el contribuyente de elevados recursos, aparece respaldado por gabinetes jurídicos altamente especializados. En los últimos veinte años, los grandes despachos de abogados han irrumpido en el “mercado tributario” con grupos multidisciplinares de profesionales que asesoran y defienden a compañías de primer orden. Frente a ellos, nuestras Administraciones públicas, que cuentan con técnicos de primerísima línea, insisten en no “invertir” en sus servicios jurídicos, manteniéndolos con escasa dotación de personal y de medios materiales, haciendo una tarea de titanes la defensa de los intereses da la Hacienda pública.

9. Así pues, hay que mejorar la preparación de los jueces que deciden contencioso-tributarios, pero no sólo de ellos, dotándoles, además, de los medios personales y materiales imprescindibles para que cumplan con solvencia de misión. Resolver en derecho requiere un cabal conocimiento del objeto litigioso.

10. En segundo término, la tardanza en la respuesta, que constituye una disfunción sistémica.

11. Por más que los tribunales de justicia acorten los tiempos de resolución de los procesos contencioso-administrativos en sus diferentes instancias, incluido el recurso de casación, la decisión jurisdiccional se produce transcurridos muchos años desde que acaecieron los hechos enjuiciados.

12. Este efecto no es sólo producto de la interposición de los órganos de revisión económico-administrativa (figura imprescindible en nuestro sistema y que habría que exportar a otros sectores del derecho público), con plazos de resolución sensiblemente más extensos (e incumplidos) que los de los recursos administrativos ordinarios, con una innecesaria doble instancia o con una obligación de agotamiento cuando resulta inútil, al sustentarse la reclamación exclusivamente en la ilegalidad de un precepto reglamentario; también es fruto de la propia mecánica de actuación de las administraciones tributarias.

13. Si se tienen en cuenta los cuatro años de prescripción (demasiados probablemente) del derecho de la Administración a liquidar, lo habitual que resulta el comienzo de las actuaciones inspectoras cerca ya del final del plazo y la misma duración de esas actuaciones de comprobación e investigación (12 o 24 meses, al que hay que añadir las dilaciones imputables al obligado tributario y los periodos de interrupción justificada, con una pléyade de matices tan exigidos por la práctica como innecesarios en una regulación técnicamente más acabada), cuando se produce la última respuesta jurisdiccional puede (y suele) haber transcurrido una década, cuando no dos, si se produce una estimación en parte en el primer contencioso-tributario, abriéndose un segundo como consecuencia de la ejecución por la administración tributaria de lo resuelto en el primero.

14. Además, si se toma en consideración la “legislación motorizada” a la que se nos tiene tan acostumbrados en materia tributaria (son ya demasiados años los marcados por esta característica para pensar que se trata de algo pasajero), con toda normalidad, aquella respuesta interpreta normas jurídicas ya derogadas, con lo cual la decisión judicial deviene escasamente útil como faro para iluminar el camino a seguir en el futuro por los operadores jurídicos, cuando no completamente irrelevante, asumiendo la Administración tributaria, particularmente a través de las contestaciones a las consultas que se formulan a la Dirección General de Tributos y de los criterios sentados por el Tribunal Económico-Administrativo Central, el papel de exegeta de la regulación tributaria, con la inmediatez requerida en particular por el mundo empresarial, pese a que esas exégesis inevitablemente resultan mediatizadas por su condición, con los matices que se quiera, de “juez” y “parte”

15. Por lo tanto, esta disfunción no sólo afecta al contribuyente interesado, que logra un tardío reconocimiento de sus derechos, o a los intereses de la Hacienda Pública, que ve como sus recursos se demoran años en ingresar en sus arcas, por más que el pago esté garantizado, sino, y lo que es más grave, a la seguridad jurídica y, por ello, a la estabilidad del sistema. Los Tribunales de Justicia, por muchas prisas que nos demos, no cumplimos nuestro papel de fijar la interpretación uniforme del ordenamiento jurídico-tributario.

16. A lo anterior hay que añadir el “activismo administrativo”, que, aun en los casos en los que hay un criterio jurisdiccional bien asentado, en ocasiones hace caso omiso de él. La costumbre de que sean sus criterios hermenéuticos los que en la práctica terminen prevaleciendo, por las razones antes apuntadas, no ayuda a asumir con naturalidad los que le imponen los tribunales de justicia en el ejercicio de la potestad que tienen encomendada, susceptible de perturbar la praxis administrativa que venía siendo seguida e, incluso, generalmente aceptada por los contribuyentes

17. Por consiguiente, hay que adelantar en el tiempo la respuesta jurisdiccional y pensar en los mecanismos para que, bajo determinadas condiciones, pro futuro tenga carácter vinculante para la administración.

18. Finalmente, hay ciertas manifestaciones de la galaxia tributaria que dejan perplejo al “no iniciado”. Por ejemplo, la práctica de ordenar retrotraer actuaciones para que se liquide de nuevo, una vez que el contribuyente ha obtenido la razón y ganado la nulidad de la liquidación por razones sustantivas o de fondo, con olvido de que la retroacción de actuaciones constituye un remedio suministrado por el ordenamiento jurídico en beneficio del administrado, para reparar fallas procedimentales que le han causado indefensión o, a lo más, para integrar el acervo fáctico necesario para decidir, cuando se ha aprobado el acto administrativo sin contar con los elementos de juicio indispensables.

19. Práctica inédita en otros sectores del derecho público, que produce además efectos perturbadores por el modus operandi económico-administrativo consistente en anular, con retroacción de actuaciones, para que se liquide de nuevo, provocando un nuevo acto administrativo que el destinatario vuelve a impugnar, sin perjuicio de interponer recurso contencioso-administrativo contra la decisión económico-administrativa de anulación, por no haberle dado íntegra satisfacción. Quedan así abiertos dos cauces impugnatorios en relación con el mismo tributo y periodo, en los que con toda normalidad se discuten cuestiones iguales y en los que, al menos, la decisión de uno actúa como presupuesto del otro, con un desajuste temporal importante, produciéndose resoluciones jurisdiccionales distintas, con evidente riesgo de contradicción.

20. Podría aludir a otras singularidades (las medidas cautelares, la ejecución de sentencias), pero creo que la tres citadas son una muestra de las especialidades del contencioso-tributario.

21. La incógnita que se trata de despejar es la siguiente: ¿justifican la creación de una jurisdicción específica que controle la actividad recaudadora de las administraciones públicas?, ¿aconsejan impulsar la especialización de los jueces llamados a ejercer ese control? Ya he contestado que NO al primer interrogante y que SÍ al segundo. Corresponde ahora que motive mi posición.

22. En primer lugar, no creo que el derecho tributario (que me perdonen los profesores de la disciplina) presente respecto del tronco común del derecho público singularidades bastantes como para justificar la creación de un orden jurisdiccional especializado distinto del contencioso-administrativo.

23. Aún más, estimo que algunas de las manifestaciones más llamativas (y equivocadas, en mi opinión) de la jurisprudencia tributaria, como la de la retroacción de las actuaciones, la del llamado “tiro único” o la que se ha resistido, hasta hace poco, a aplicar a los intereses en el ámbito tributario la doctrina general sobre el alcance y la naturaleza de esta obligación accesoria a la principal, tienen mucho que ver con esa supuesta especificidad.

24. Soy consciente del intenso interés público al que sirven las potestades administrativas en orden a la liquidación y recaudación de los tributos, plasmado en el artículo 31.1 de la Constitución. Ahora bien, por muy potente y penetrante que sea aquel interés público, las Administraciones tributarias no pueden quedar al margen de los principios generales que, emanados de la Constitución (artículo 103.1), proclama el artículo 3 de la Ley 30/1992, ni sus especialidades de funcionamiento puede redundar en una disminución de las garantías básicas de los ciudadanos en sus relaciones con el poder público.

25. Por ello, lejos de promover orgánicamente una separación del contencioso-tributario del control jurisdiccional de las administraciones públicas, hay que mantenerlo integrado en el mismo, para que los principios que inspiran este último sigan presidiendo aquel primero, con más intensidad si cabe.

26. Es bueno contar con jueces que abran el objetivo, que su enfoque no se concentre sobre un rincón del paisaje, sino que sean capaces de contar con una visión panorámica.

27. Esta reflexión me conduce, en segundo término, a la conclusión de que alguna de las disfunciones que he diagnosticado pueden solventarse promoviendo la especialización de los jueces que controlan la actividad recaudatoria de las administraciones públicas.

28. Se trata de promover e incentivar su formación en derecho tributario, de profundizar sus conocimientos sobre contabilidad y de facilitarles las herramientas que les permitan abordar con solvencia el análisis económico que en muchas ocasiones subyace en las controversias de los ciudadanos con la Hacienda Pública.

29. Los mimbres se encuentran ya en el Anteproyecto de Ley Orgánica del Poder Judicial, presentado en sociedad por el Ministerio de Justicia hace escasamente un mes.

30. Por lo tanto, no a una jurisdicción fiscal separada, pero sí a órganos especializados en el seno de la jurisdicción contencioso-administrativa, a los que podrán acceder, con preferencia a los demás, aquellos de sus jueces que acrediten una formación específica, añadida a la que han adquirido en el tronco común del derecho público, que, por cierto, no se integra hoy únicamente por los productos normativos emanados de las fuentes nacionales, sino también, y cada día con mayor intensidad, por los que proceden de la Unión Europea y de otros ámbitos supranacionales. No hay que desdeñar la formación “internacional” de nuestros jueces.

31. Y no puedo concluir sin una última reflexión: algunos de los problemas que aquejan a nuestro contencioso-tributario no se solventarán creando una jurisdicción especializada ni profundizando en la formación de los jueces. El esfuerzo resultará baldío si no va acompañado de otras medidas, como las enderezadas a adelantar la respuesta jurisdiccional (habría que reflexionar sobre las cuestiones prejudiciales de interpretación) y a obligar a las Administraciones tributarias a ajustar su actuación a las pautas marcadas por los tribunales de justicia (aquí se hace presente la necesidad de introducir una casación objetiva cimentada en el interés casacional y de desincentivar a la Administración que se separa de los criterios jurisdiccionales).

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